中国古代税收公平思想的发展及启示

公平是税收制度建设的重要目标，税收公平问题是各国专家学者长期讨论的财政问题之一。中国古代税收公平思想发展较早，历史悠久。文章通过分析中国古代税收制度中的公平理念，探究中国古代税收公平的深刻含义与启示，并结合时代发展的新要求提出税收公平发展的建议。

浅析税收公平理论

中国古代早期已出现税收理念。孔子提出“赋里以入，而量其有无”，主张对百姓施加较轻的赋税，并且税额要适度且公平。墨子认为农业和工商业应当共同征税。韩非认为“论其赋税，以均贫富”，主张国家应当通过征税方式调节社会贫富差距。随着社会经济的发展及学者的不断探索，税收公平理论体系逐渐形成。

税收公平概念在界定上具有一定的复杂性，关于多受益者多承担税负的思想以及支付能力强者多承担税负的思想贯穿于税收公平理论的发展脉络。而税收思想的发展路径受到不同阶段经济因素和文化背景的影响，在其演变过程中呈现着层层递进和阶段性的特点，存在着一定的共性与差异。研究和梳理不同阶段税收公平思想对于税收的系统性理解和税收公平内涵的思考十分必要。税收本质上是一种分配关系，包含过程的公平和结果的公平。税收行为包含政府和市场两个层面。税收有利于促进经济公平和社会公平，实现两者的交融发展，体现了一种互利关系。一方面经济主体向政府缴纳税款，政府获得收入；另一方面，政府向经济主体提供基础设施等各项公共服务。但这种互利关系不一定是完全对应的，因为有的经济主体缴税多，有的经济主体缴税较少。从公平的角度来看，税收公平的实现是基于经济公平与社会公平的，在实现初次分配后，国家通过税收途径对社会各种收入尤其是个人收入进行再次调节，以起到缩小收入分配差距，防止两极分化的作用。公平作为一种价值判断有很强的主观性，即便有受益原则和量能课税原则作为基本衡量标准也很难使人们对于税收公平含义的理解实现统一，并且税收公平的实践结果会受社会背景的影响，利益关系也会影响实践效果。在受益原则与量能课税原则之间，量能课税原则引发了更多的关注与讨论，税收公平对现代税法制度的设计和解释产生了更为重大的影响。例如，对小微企业给予税收政策优惠，减轻其税收负担，一方面可以激发小微企业在当今社会的发展活力与动力，调动各类市场经营者的积极性，为社会经济发展作出贡献，另一方面也能够推进税收公平理论的实践。

当前税收公平理念的研究聚焦税收制度的制定和税收管理。从增值税的角度来看，国内学者经过长期研究后认为，增值税保持较低税负和拓宽税收税基是当下中国税制改革阶段促进增值税税制完善和维护税收公平的有效手段。从税收公平理念的发展渊源和实践的角度来看，造成税收不公平的主要原因在于纳税申报制度缺乏明确性和严格性，税收征收信息管理系统的不健全也影响着税收公平实践效果的实现。

中国古代税收公平思想

我国史书中关于税赋的记载可以追溯到夏朝时期，夏朝统治者将全国各地划分为不同区域，根据不同地区的地理条件和产出，制定不同的税收标准。“夏后氏五十而贡”是夏朝的一种田赋制度，指的是平民百姓每户从国家接受五十亩的田地耕种作业，并将所收获的产物缴纳一部分给国家。在这一阶段由于税收以实物为主，自然情况的变化会影响土地的产出水平，统治阶级会根据当年的自然条件调整税收，在一定程度上体现了税收公平的理念和税收制度的灵活性。商朝时期井田制初创立，井田制是中国古代社会的土地国有制度，这种制度将土地划分为“公田”和“私田”，其中“公田”的产物归国家所有，“私田”的产物归耕种农民所有。‌西周沿用并完善了井田制，其变化之处在于所有田地都归国家所有，任何人无权买卖。此外，西周时期还实行了“彻法”和“力役”制度，“彻法”是指中央下分的土地由农民共同耕种，所得产物平均分配；“力役”是一种以劳动的方式进行纳税的制度，进一步丰富了税收征收的途径与方式，有利于促进税收的公平。

伴随着“井田制”的瓦解，春秋时代各国纷纷展开了以土地税收制度为核心的大规模改革活动，其中包括对传统农耕方式的改良以及对铁制工具的使用。在春秋时代，铁制农具和牛耕开始出现，而到了战国时代，新的工具和劳作方式得到了广泛的应用和推广。劳动工具的丰富和发展，提高了当时耕地的亩产量，促进了生产力的增长，为个体小农的生产创造了条件，并进一步推动了土地私有制的形成，诸侯国都积极地推行了新的土地赋税制度。鲁国提出了“初税亩”，在该制度下土地属性无论是公田还是私田，都需要按照固定税率，依据每亩的产量缴纳税款。这一制度极大地激发了农民的生产积极性，提高了劳动效率。随后，齐国、秦国等多个国家也开始进行土地税收制度改革。“相地而衰征，则民不移；政不旅旧，则民不偷；山泽各致其时，则民不苟；陆、阜、陵、攫，井田畴均，则民不憾；无夺民时，则百姓富”，齐国的管仲认为仅仅基于田地数量来征税是不太合理的，因为各个地区的自然环境、土地生产水平以及产量存在显著的差异，所以他主张对土地进行分类，根据每个地区的具体情况制定相应的税率，分别征税，进而提出“相地而衰征”的观点，即基于土地肥沃度的不同，征收税负高低不同的农业税。管仲所提出的土地税收政策与当时齐国的生产力发展相契合并实现了齐国的富强。商鞅致力于推动一系列的政治和经济改革，其中包括废除奴隶制和土地国有制，允许人民开垦土地并允许土地自由交易，他提出“国之所以兴者，农战也”，认为国家强大的缘由在于农业的发展，国家税收政策要为农业发展服务。“不农之征必多，沛利之租必重”，即不征收货币或者其他产品，通过征收粮食完成赋税，征税的依据是人们所占有的土地面积，占有的土地越广阔则需要承担更多的税负，这在一定程度上反映了当时税收制度的公平理念。

唐宋时期，政府实行的诸如均输法（依据产量及收入征收赋税）等制度也具有推进税收公平的意义。陆贽是中国古代著名政治家，提出要重视税负的平均负担原则，赋税应当根据人口、土地等多种因素来确定，而非依据官员的主观意志决定。其重视税负的平均负担的思想还表现在关注弱势群体的生活，提出减轻弱势群体的税收压力。为了进一步实现赋税的公平性，陆贽主张对税收制度进行调整和改革，提出划分公共税等理念以促进税制更加合理。除此之外，他还强调了税收管理的重要性，指出加强对征税的监管有助于完善税制，在保障国家税收收入的同时，减少各级官员的贪污腐败现象，促进税收的公平正义。

在明清两代，税收的公平性在税收制度的改革中得到一定体现，这主要涉及明朝的“一条鞭法”以及清朝的“摊丁入亩”政策。在明代，随着土地私有制的持续扩张和土地兼并的加速，商品经济不断壮大，白银作为货币的普遍应用为“一条鞭法”的执行提供了有益的环境，并对国家的财政状况产生了长远和深刻的影响。“一条鞭法”旨在简化征税流程，统一征收各种复杂的田赋和不同性质的徭役，并使赋役负担趋于公平合理。“摊丁入亩”是清朝的一项重要改革。清初实行“人头税”制度，又称作“丁赋”。其具有简便易行的征收方式，有利于税收征管，但人头税的征收使无地或少地的农民承受更加沉重的负担，造成税负的不公平，严重影响农民生产生活积极性。“摊丁入亩”将固定的丁税平均摊入田赋中，简化了税收制度，推进了税制的公平与合理化，促进了社会经济的发展。这两项改革都揭示了明清时期商品经济的快速发展以及农民的人身依赖关系逐步变得更为宽松的现象。这些措施简化了赋税征收流程，促进赋税征收更加公平和高效，表明了中国税收制度改革中的显著进展。

中国古代税收公平理念在多个朝代的政策中均有体现，由于封建专制制度本身的局限性以及税收制度不完善，所以税收不公平的问题难以避免，例如富人有机会通过向朝廷进贡，或者与古代官员建立利益联系等方式逃避税收义务，这造成了阶级之间的税收不公平。此外，征收方式和征收管理制度的不完善也影响税收公平的实现。

税收公平思想发展启示

伴随着市场经济以及社会生产力的发展，各国学者对于税收公平的理解逐渐加深，在税收公平的内涵阐释方面存在一定的共性，即促进税收公平需要依据纳税人的纳税能力进行征税。在中国早期的税收公平思想中已经有了这方面的含义，在后期的税收制度调整中也在不断加深这一理念，例如根据所占有土地的不同条件征税。这些税收思想均体现了量能课税的原则，促进了税收公平思想的发展完善。从税收公平的发展历史来看，中国古代长期实行封建统治，税收制度被认为是封建统治者实行剥削的方式之一，君臣关系也会对税收政策产生影响，但总体而言，中国古代的税收公平政策与理念更强调国家利益。税收公平思想的发展是一个长期的历程，伴随着市场经济的发展和社会生产力水平的提高，对税收公平理念的讨论逐渐过渡到税收对于整个社会的作用以及税收再分配促进公平的问题。此外，经济学的发展以及各类经济模型的建立也为税收公平研究提供了新的方式，引入经济模型研究税收公平使得研究结果更具科学性。税收公平思想的系统性和逻辑性在各国专家学者的讨论中逐渐完善，不断出现需要解决的新问题和新矛盾，各个研究学派通过学术探讨和批判性研究加速旧理念的淘汰，促进符合经济社会发展的理论的革新，并提出未来进一步改进的新思路、新方法、新途径。从整体上看，税收公平理念的发展过程是曲折的，是在批判与辩证中前行的，呈现波浪式前进的状态。税收公平理念不断经历实践的检验，在实践活动中接近改革目标。税收政策的实施需要与当时社会生产力与社会经济的发展相适应，随着发展水平的不断提高，同时完善税收政策与相应配套制度。税收是国家参与社会收入分配与再分配的重要手段，在社会主义市场经济中，税收是政府充分发挥职能的主要工具，政府通过“看不见的手”发挥着保障与规范市场有效运行的作用。税收公平问题不仅仅是财政学层面的问题，更关乎现实社会经济与民生，税收公平对于社会稳定、经济长稳发展发挥着重要作用。当前我国的税收收入中，间接税所占比重较大，但间接税对于调节社会贫富差距所起到的作用较小，并且会降低劳动要素份额，以间接税为主的税收结构相对而言不利于保障税收的公平性。要实现税收公平的目标，健全我国的税制结构，增加直接税所占比重至关重要。以个人所得税为例，可以对个人所得税税率结构进行调整，还可以调节劳动要素份额，以充分发挥个人所得税缩小贫富差距、促进公平的作用。事实上，税收制度的公平理念与经济发展之间在实践领域存在着一定程度上的矛盾。如果想要获得较多的财政收入就需要税收越多越好，但这样可能会对国民经济的整体发展产生不利影响，也容易引起纳税者的不满和矛盾。要想促进我国社会主义市场经济税收制度的长期发展，需要做到：

一是做好税收效率与公平的权衡，兼顾效率与公平。兼顾效率与公平是实现最优税收制度目标的要求。同时，在税收公平制度的实施中贯彻受益原则和支付能力原则，有利于更好地促进经济的正常运转。税收公平对于维护社会公平，推进社会和谐稳定发挥着重要作用，这也是众多财政学家将税收公平原则置于税收原则第一位的原因。税收在对国民经济收入进行再分配时应该讲究公平原则，这有利于保障政府职能有效发挥。

二是保障公平的竞争环境。社会主义市场经济中存在着各种竞争关系，公平的竞争环境对市场决定性作用的正常发挥及市场秩序的维护有着重要意义，为税收制度的实施提供了良好的市场背景。同时，在市场竞争的环境下，公平的收入分配制度和公平的税收负担也对保障市场整体的公平性，维持有序的竞争环境起着重要作用。

税收公平是政策目标，但在具体实施过程中存在一些困难及问题。例如，税收公平的内在机制较难把握，有关公平的价值理念缺乏一致标准，使得税收公平在具体的贯彻实施中可能存在偏差。此外，税收公平还可能受到外界诸多条件的影响。例如纳税观念、征税效率等可能导致税收公平政策实施效果未达预期。因此政府需要不断通过理论革新与改革来推进税收公平的实践。

（作者单位：新疆财经大学）