市场经济下的税制变化轨迹

( 税务人员在指导企业有关人员做网上报税 )

三联生活周刊:在向市场经济转型之初，1994年税制改革相应地做了哪些调整？

靳东升（国家税务总局税收科学研究所副所长）:1992年党的十四次代表大会提出了建立社会主义市场经济体制的战略目标，随之而来的就是税制改革。1994年税制的实施，标志着我国税制体系框架的确立。我1993年到国税总局政策法规司，正好参与了这轮改革过程。

从财政角度上讲，80年代以来实行的承包制暴露出很多问题，比较突出的就是不利于调动中央和地方的积极性。此外，承包制是一种谈判结果，中央和地方的关系在谈判中不确定性很大，不规范。为扭转这一局面，这次税改确立了分税制。分税制改革后，按照税种划分了归属，把地方利益固化，有利于调动地方发展经济、增加收入的积极性。这一制度的设计是，每增加1单位收入，地方拿0.3，中央0.7，从数学角度讲，中央部分趋向无穷大，地方部分趋向无穷小，整个财力向中央集中。这样，就增强了中央的宏观调控能力，中央政府的收入就多一些，财力更强一些。

另一方面，为适应市场经济体制，改革以“统一税法，公平税负，简化税制，合理分权”的十六字方针为方向。比如公平税负。对企业来讲，以前按企业性质划分，国营、集体、私营企业有不同所得税，1994年合并为统一的企业所得税;另外，原来征产品税，不同产品税率最高70%多，最低3%，后来改成增值税，统一为17%。但这一目标未完全达到，比如内外资企业还有税率差别。

高培勇（社科院财政与贸易经济研究所副所长）:追溯一下1994年税制的诞生背景可发现，在1993年后期，中国政府亟待解决的矛盾有两个：一是严峻的通货膨胀。为应对当时高达20%以上的通胀率，“抑热”便成了现行税制设计的一个重要着眼点。另一是严峻的财政拮据。为扭转当时财政收入占GDP比重的持续下滑势头，要在税制设计中渗入“增收”的因子。

( 高培勇 )

1994年改革中最核心的就是增值税改革。原来是产品税、营业税、增值税并列，现在取消了产品税，在除农业以外都实行了增值税。增值税对企业来讲，干预企业经营行为比较小，消除了重复征税，是比较公平的税种。即便增值税的基本特征是只按生产经营中的增值额计税，非增值部分——购入固定资产已在此前环节缴纳的税款——应当准予抵扣，并且世界上通行的增值税税基是消费型——不含购入固定资产的价值，但是出于抑制通胀、约束固定资产投资需求的考虑，当时的增值税税制还是选择了生产型的税基——不允许抵扣购入固定资产所含税款。

三联生活周刊:1994年以后，我国税收一直保持了持续13年的高速增长，这是税收制度调整带来的吗？如此增长是否正常？

高培勇:1994年开始形成的这一增长轨迹与现行税制的诞生同步发生，可以说，1994年的税制改革改写了中国税收历史。但如果从12年间现行税制的变动中捕捉支撑税收收入持续高速增长的缘由，却不无惊讶地发现，能够称得上具有增税意义的税制调整事项，只有两个:1999年，对居民个人存款利息所得恢复课征个人所得税;2002年，将车辆购置费改为车辆购置税，但这对税收总量的影响微乎其微。事实上，我们是在现行税制格局基本未做大的调整的背景下，取得了长达12年的税收高速增长。

税收收入的持续高速增长是整体经济增长、物价上涨、税源结构不平衡、区域发展不均衡、加强税收征管和进出口不平衡等6个因素交互作用的结果。税收高增长引发的问题都归结为现行税制能否适应经济社会环境的变化。就上述的6个因素而言，真正和其他国家有所不同的地方，主要出在加强税收征管所拓展的增收空间上。国家税务总局的调研报告表明，1994年，中国税收的实际征收率为50%多一点。而到2003年，实际征收率已提升至70%以上，名义税负和实际税负之间的差距已经在一步步拉近。因此，如果税制格局仍保持不变，税收收入的持续高速增长还将继续下去，企业和居民实际感受到的税负水平也在一步步加重中。

税收收入持续十几年的高速增长，给我们一再传递一个十分重要的信息，就是要加快启动新一轮税制改革。

三联生活周刊:2005年，《福布斯》杂志发布了“全球税收痛苦指数排行榜”，中国排在了全球第二。这一来，关于中国税负水平问题的争论更加沸沸扬扬。

高培勇:随着税收收入持续高速增长势头的逐年加大，税负水平高低的判定变得更加复杂了:企业和居民抱怨税负在加重，而政府部门又一再解释没有采取任何增税行动。

作为纳税人的企业或居民为什么咬定中国的税负重呢？支撑这种说法的论据是，现行税制的规定。比如，个人所得税的最高边际税率45%，企业所得税的税率33%，增值税的税率17%等等。以这些税种的税负水平同其他国家的相关税制规定比起来，中国的税负确实不能说是轻的，甚至有些偏重了。《福布斯》杂志的“全球税收痛苦指数排行榜”，也正是基于同样的思维而把中国排在第二的。

作为征税人和用税人的政府部门为什么认定中国的税负轻呢？支撑这种说法的论据是，实际税收收入额占GDP的多少。比如，在2005年，将全国税收收入加总求和并同当年的GDP求比，只不过为16.9%。以这样的宏观税负水平同其他国家的情形比起来，中国的税负绝对不能说是重的，甚至有些偏轻。因此，税负轻重看法差异的一部分原因是名义税负和实际税负之间的距离。

靳东升:为何国外评价中国税负高？仍然有计划经济的影响。计划经济下政府主导，税收收入政府可以支配。以前我们主要是对企业征税，对个人征收少，因此个人对税收的使用不太关心，对政府监督不利。随着个人纳税人越来越多，特别是高收入者，感觉不到政府提供的服务，心理不平衡，纳税动机就不强了。现在我们有了转变，2004年提出“公共财政”政策，税收为纳税人提供公共服务，纳税人参与久了，感受到与切身利益相关，才有纳税积极性。

三联生活周刊:2003年开始启动了新一轮税制改革。这一轮改革的趋势和重点是什么？

高培勇:2003年10月份，中共十六届三中全会所通过的《中共中央关于完善社会主义市场经济若干问题的决定》第20条对新一轮税制改革做出了全面描述。这一轮税制改革被概括为12个字:“简税制，宽税基，低税率，严征管。”与1994年改革比较，新一轮税制改革并非是一次重起炉灶式的改革，它是在1994年所确立的税制体系框架的基础上，着眼于现行税制的进一步修补和完善。

新一轮税制改革的主要方面，可概括8个项目:改革出口退税制度;统一各类企业税收制度;增值税由生产型改为消费型，将设备投资纳入增值税抵扣范围;完善消费税，适当扩大税基;改进个人所得税，实行综合和分类相结合的个人所得税制;实施城镇建设税费改革，条件具备时对不动产开征统一规范的物业税，相应取消有关收费;在统一税政前提下，赋予地方适当的税政管理权;创造条件逐步实现城乡税制统一。

在新一轮税制改革的8个税种当中，实际上有两个税种处于核心的地位，一是增值税的转型改革，另一方面企业所得税的合并改革。现行中国增值税起源于1994年，基于当时的经济背景，我们选择了生产型的税基，而随着宏观经济环境的变化——通胀为通缩所取代——和财政收入形势的扭转——每年的收入增量都达千亿元以上，现行增值税制的约束消费和抑制投资倾向已经成为不合时宜的印记。由此要缩小税基，由生产型改为消费型。2004年7月1日我们在东北地区的三省一市八个行业进行增值税改革的试点，但还未推广到全国。

企业所得税的合并改革，即改变内资企业和外资企业之间相差10个百分点的实际税负水平，有两种不同的改革思路，一种是由内资企业向外资企业靠拢，第二种思路是两边向中间靠拢。而目前采取的方案是第二个思路，这样就有哭的有笑的，内资企业税负调减而外资企业税负调增，肯定要遇到很大阻力。

靳东升:从整体看，新一轮税改是一个减税趋势。增值税的扩大抵扣范围是缩小税基，企业负担会减轻;而两税合一以后，扩大了扣除范围，税率降低，也是一种减税。税率降低，有利企业投资积极性，生产规模扩大，经济增长，税收增加。

三联生活周刊:我国税制对贫富差距的调解作用如何？新一轮税制改革对此做出哪些调整？

高培勇:中国现行税制体系的功能并不齐全:收入功能的色彩浓重，而调节的功能淡薄。不仅整个税制体系的布局以间接税为主体——来自间接税的收入占到了全部税收收入的70%以上。迄今为止，中国还没有真正意义上的财产税。既有的房产税和城市房地产税，尽管在名义上可以归为财产税，但其设定的纳税人并非着眼于个人。目前能够纳入现行直接税体系的，主要是处于流量层面的个人所得税。

就个人所得税来说，主要也是着眼于取得收入的分类所得税制。在以往“效率优先，兼顾公平”的政策取向下，这可能是必要的，或者说不是必须调整的。但是，在现实中的贫富差距日趋扩大、可用于调节贫富差距的手段又极其缺失的背景下，加强税收的调节功能，建设一个融收入与调节功能于一身的“功能齐全”的现代税制体系，已经成为当务之急。

三联生活周刊:今年开始实施的个税自行申报会带来什么改变？仅仅是一种信息采集方式吗？

高培勇:从表面看，年收入12万元以上者自行申报，只不过是税务部门采集纳税人收入信息的渠道增加了一条:由以往代扣代缴的“单一”渠道变为代扣代缴加自行申报的“双重”渠道。它既不会由此添增纳税人的税负，也不会因此改变纳税人的纳税方式。

其实它有更深层的意义。其一，要让个人所得税起到调节收入分配的功能，让高收入者比低收入者缴纳更多的税，只有在实行综合所得税制——加总求和纳税人所有来源、所有项目的收入，并据此计税——的条件下，才可能办到。而我国现行的分类所得税制——将个人收入划分为若干类别、分别就不同类别计税——的格局，存在着因缺乏综合所得概念而使调节收入分配功能被打折扣的“硬伤”。在新一轮税制改革的方案中，已经将个人所得税的改革方向定位于“实行综合和分类相结合的个人所得税制”。让12万元以上的高收入者先行一步，将各种应纳税的收入合并计算并自行申报，既让这部分人明晰了收入从而多纳税，也开启了中国个人所得税迈向综合制的大门。

其二，在现行分类所得税制的格局下，纳税人的申报义务和法律责任是由扣缴义务人代为履行的。在纳税人与其应履行的纳税义务之间，事实上形成了一个隔离层。发生个人所得税偷漏税案件的时候，法律规定只能对扣缴义务人予以处罚，纳税人不承担任何责任。让一部分纳税人自行申报，并在其纳税申报表上写上诸如“我确信，它是真实的、可靠的、完整的”的字样，实质是将纳税人放进了依法治税的制度框架，确立并强化了纳税人的申报义务和法律责任。 增值税纳税人增值税改革税负痛苦指数轨迹税负高培勇个税宏观经济纳税人税制改革税收作用增值税税制市场经济国内宏观